La Audiencia Nacional prohíbe la discriminación de Hacienda hacia extranjeros que rentan propiedades.

La Audiencia Nacional prohíbe la discriminación de Hacienda hacia extranjeros no comunitarios que alquilan propiedades en España. En una resolución del 28 de julio pasado, declara que limitar la deducción de los gastos necesarios para generar ingresos por arrendamiento a no residentes de la UE es contrario al Derecho de la UE y al artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la UE (TFUE), que garantiza la libre circulación de capitales, en contraposición a lo que sucede con los comunitarios.

Este fallo, que probablemente será apelado ante el Tribunal Supremo por la Abogacía del Estado, se basa en los argumentos de sentencias del Alto Tribunal que se oponen a la discriminación de no comunitarios, presentado por una contribuyente residente en Estados Unidos.

El caso en cuestión involucra autoliquidaciones complementarias presentadas el 9 de abril de 2019 del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR), Modelo 210, para el cuarto trimestre de los años 2016, 2017 y 2018, por el alquiler de un inmueble en Barcelona.

La disputa gira en torno a si es posible deducir los gastos estipulados en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para determinar la base imponible de los ingresos obtenidos por el alquiler del inmueble, referidos en el artículo 24.1 de la Ley del IRNR (RD legislativo 5/2004, de 5/3), que establece que la base imponible de los rendimientos obtenidos sin establecimiento permanente se determina conforme a las normas del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), sin aplicar los porcentajes multiplicadores del artículo 23.1 de dicho texto.

Los argumentos del TEAC y del contribuyente

El TEAC consideró que la contribuyente no podía deducir los gastos, aunque admitió que los contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la UE o del Espacio Económico Europeo (EEE) con un efectivo intercambio de información tributaria sí pueden deducir dichos gastos según lo estipulado en la ley.

El TEAC argumenta que la ley no menciona a los residentes de terceros países fuera de la UE o del EEE, concluyendo que no se aplicaría a la recurrente, residente en EEUU.

Frente a esta decisión, la demanda sostiene que excluir a residentes de otros países viola el principio de libre circulación de capitales del artículo 63 del TFUE, apoyándose en diversas sentencias del TJUE que han aplicado dicho artículo a residentes tanto de la UE como de terceros países, sentencias que son posteriores a las citadas por el TEAC.

Además, argumenta que el artículo 24.1 de la LIRNR únicamente limita la aplicación de porcentajes o reducciones, pero no impide la deducibilidad de los gastos relacionados con la obtención de ingresos por alquiler, y que el Convenio para Evitar la Doble Imposición entre España y EEUU (CDI) en sus artículos 1 y 25 afirma que ningún ciudadano de los Estados contratantes será discriminado o verá limitado su derecho a las ventajas fiscales que disfrutan los ciudadanos del otro.

El TEAC justifica su negativa a considerar a los ciudadanos estadounidenses en la aplicación del principio de libre circulación de capitales, indicando que no halló jurisprudencia comunitaria específica sobre la deducción de gastos para establecer la base imponible sobre ingresos por alquiler de inmuebles. La Abogacía del Estado respalda este enfoque.

La jurisprudencia del TJUE lo respalda

Para la Audiencia Nacional, «esta justificación queda desacreditada por el paralelismo, por no decir analogía, entre estas sentencias y la legislación española que, aunque adaptada al Derecho de la Unión, no ha logrado hacerlo en toda la extensión exigida por la abundante jurisprudencia del TJUE».

Las sentencias del Tribunal de la UE deben servir como parámetro evaluativo, recuerda la Audiencia Nacional, conforme al artículo 4 bis de la Ley Orgánica del Poder Judicial, citando específicamente la del TJUE del 3 de septiembre de 2014, que ha respaldado numerosos recursos, así como la más reciente del 12 de octubre de 2023 (Recurso: C-670/21).

Esta última, relacionada con el Impuesto sobre Sucesiones, extiende explícitamente los efectos de los principios y libertades comunitarios, como la libre circulación de capitales, a residentes en terceros estados, afirmando que «los artículos 63 a 65 TFUE deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una normativa de un Estado miembro que establece que, para el cálculo del Impuesto sobre Sucesiones, un bien inmueble de patrimonio privado situado en un tercer Estado que no sea parte del Acuerdo sobre el EEE se valúa al 100% de su valor de mercado, mientras que un inmueble similar en el territorio nacional o en otro Estado miembro se valúa al 90% de su valor de mercado».

Finalmente, la Audiencia Nacional examina los cambios en la legislación española respecto a los derechos de los comunitarios, finalizando con la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, que reforma la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

La sentencia observa que, desde su redacción inicial, el ámbito de aplicación de la norma española se ha ampliado a residentes de la UE o del EEE, permitiendo la deducción de gastos para el cálculo de la base imponible, conforme a sentencias del TJUE que han interpretado el cumplimiento de las libertades comunitarias, sin embargo, esta extensión no se ha hecho normativamente para residentes de terceros países, como es el caso de EEUU, aunque sí a nivel jurisprudencial.

En este marco, la demanda presenta algunas sentencias de la Sala Tercera del TS que han admitido solicitudes de fondos de inversión residentes en EEUU, y que para la Audiencia Nacional han aceptado naturalmente esta extensión de las libertades de la Unión, considerando que el artículo 63 TFUE y su interpretación por parte de la jurisprudencia del TJUE prevalece y tiene efecto directo en el ámbito del ordenamiento español, lo que implicaría que sería contrario al Derecho de la Unión y al artículo 63 del TFUE limitar la deducibilidad de los gastos necesarios para obtener ingresos por el alquiler de propiedades a residentes de la UE o del EEE, sin contemplar a los no residentes de terceros países, razón por la cual la decisión del TEAC debe ser anulada.

Este criterio se aplicará siempre que el contribuyente demuestre que los gastos están directamente relacionados con los ingresos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e inseparable con la actividad realizada en España, lo cual no ha sido cuestionado en este litigio.

Otros pleitos en la Audiencia Nacional

La sentencia concluye que esta solución es completamente coherente con el artículo 25 del Convenio para Evitar la Doble Imposición (CDI) entre España y EEUU, y no implica ningún riesgo de que la recurrente deduzca esos gastos doblemente si se aplican los mecanismos de intercambio de información.

Alejandro del Campo, socio de DMS Consulting, quien lucha contra la discriminación fiscal hacia no residentes, expresa su alegría al «felicitar de corazón al colega que logró» esta sentencia. Del Campo tiene pendiente un caso ante la Audiencia Nacional, que en pocos meses deberá pronunciarse también sobre la discriminación que representa que los extracomunitarios deban aplicar un tipo de gravamen del 24% frente al 19% que corresponde a los residentes de la UE y del EEE, y sobre la posible aplicación de la reducción del 60% (actualmente 50%) por el arrendamiento de viviendas, que está prevista en el IRPF pero no en el IRNR.